Konsernbidrag er den norske – og nordiske – måten å utligne overskudd og underskudd på i konsernselskaper. Ved at et selskap med skattemessig overskudd gir et bidrag til et selskap i konsernet som har underskudd, blir konsernets samlede skattepliktige inntekt lavere. Selskapet med underskudd kunne riktignok krevd fradrag for underskuddet et senere år når – eller hvis – det da får overskudd. Men det er uansett en fordel for konsernet at underskuddet i realiteten kommer til fradrag med en gang. Reglene gjelder også hvor mottagerselskapet ikke har underskudd.
Fradragsrett og skatteplikt
I praksis korresponderer fradragsretten for yterselskapet med skatteplikt for mottagerselskapet, slik at det ikke oppstår noe skattetap for det offentlige (utover det som ligger i skatteyters fordel ved å få fradrag for underskudd på et tidligere tidspunkt). Men er det et rettslig vilkår for fradragsretten hos yterselskapet at mottageren er skattepliktig for bidraget? Det er mange vilkår som må være oppfylt for at yterselskapet skal ha fradragsrett – de to aksjeselskapene må tilhøre samme konsern, nærmere definert, og bidraget må ligge innenfor yterselskapets skattepliktige inntekt i året. Men slike vilkår går vi ikke inn på her.
Skattefritt selskap
Spørsmålet kom opp i en bindende forhåndsuttalelse av 18. oktober 2022. Det spesielle i saken var at det selskapet som skulle motta konsernbidrag, var et skattefritt selskap.
Aksjeselskaper kan bare svært sjelden være skattefrie, først og fremst fordi aksjonærene kan ta ut utbytte og bruke pengene til privat bruk. I dette tilfellet var imidlertid selskapet eid av kommuner, og det drev såkalt arbeidsforberedende trening (attføring) i tråd med prinsipper fastsatt av Nav. Det var derfor lagt til grunn at selskapet var skattefritt (og den bindende forhåndsuttalelsen gikk ikke nærmere inn på dette).
Selskapet drev sin virksomhet i en fast eiendom som det selv eide. Selskapet trengte imidlertid ikke hele eiendommen til egen virksomhet, og ville derfor leie ut deler av eiendommen til andre. Navs prinsipper forutsatte imidlertid at det skattefrie selskapet ikke selv kunne stå for utleie til andre. Selskapet ville derfor fisjonere ut eiendommen i et eget søsterselskap (eiendomsselskapet). Attføringsselskapet skulle da betale leie til eiendomsselskapet, som også ville få leieinntekt fra eksterne leietagere. Opplegget var videre at overskuddet i eiendomsselskapet skulle pløyes tilbake i attføringsselskapet. På denne måten ville leieinntektene fullt ut komme attføringsvirksomheten til gode. Nettoeffekten ville være at mer penger ville komme attføringsvirksomheten til gode pga. utleie til utenforstående.
Kunne eiendomsselskapet da likevel ha fradragsrett? Selskapet hadde to gode argumenter for at svaret skulle være ja.
Konsernbidrag
Eiendomsselskapet var utvilsomt skattepliktig. Og her kommer spørsmålet om konsernbidrag inn i bildet. Tanken var at overskuddet i eiendomsselskapet skulle overføres til attføringsselskapet i form av et konsernbidrag, altså med fradragsrett for eiendomsselskapet. Men attføringsselskapet – mottageren av konsernbidraget – var skattefritt, og skattefriheten ville gjelde også for mottatt konsernbidrag. Kunne eiendomsselskapet da likevel ha fradragsrett?
Selskapet hadde to gode argumenter for at svaret skulle være ja. For det første ville det bli mer penger til attføringsvirksomheten pga. utleieinntektene, og det dreide seg ikke om noe skatteplanleggingsopplegg.
Skatteplikt: vilkår eller konsekvens?
Det andre argumentet er den måten skattelovens regler er konstruert på. Loven oppstiller, som nevnt, en rekke vilkår for at det skal foreligge fradragsrett for konsernbidrag. Men regelen om skatteplikt hos mottageren av konsernbidrag er ikke formulert som et vilkår for fradragsrett hos yterselskapet, men nærmest som en konsekvens av at yteren har fradragsrett.
Men Skattedirektoratet lot seg ikke overbevise av dette. Direktoratet henviste først og fremst – og i og for seg med god grunn – til at reglene om konsernbidrag var basert på et symmetriprinsipp: Fradragsretten hos yteren skulle korrespondere med skatteplikt hos mottageren. Direktoratet kunne også peke på at Høyesterett i en dom for noen år siden synes å ha forutsatt at skatteplikt hos mottageren er et vilkår, men Høyesterett drøftet ikke spørsmålet, og det hadde ikke betydning for avgjørelse av den saken som retten hadde til behandling.
Skattedirektoratet gikk ikke nærmere inn på de spesielle forholdene i denne saken, først og fremst at det ikke dreide seg om skatteplanlegging, og at opplegget var en konsekvens av Navs prinsipper. Direktoratet har nok ønsket å gi en prinsipiell uttalelse og ikke gi seg inn på konkrete rimelighetsbetraktninger. Direktoratet var derfor heller ikke inne på at selskapet ville spart noe skatt om opplegget var blitt godkjent: For hvis attføringsselskapet selv hadde leid ut lokaler til utenforstående, ville denne inntekten ha vært skattepliktig, selv om selskapet ellers var skattefritt. Hvis opplegget med konsernbidrag fra eiendomsselskapet var blitt godkjent, ville leieinntekt fra utleie til utenforstående ha blitt skattefritt (fradragsberettiget hos eiendomsselskapet, ikke skattepliktig hos attføringsselskapet).
